ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ: НОВОЕ ПРОЧТЕНИЕ

Мы регулярно освещаем «этапы большого пути» налоговой реформы. Дошла очередь и до земельного налога. Налоговый кодекс дополнен еще одной новой главой. По замыслу реформаторов с 1 января 2005 г. земельный налог должен уплачиваться по правилам НК РФ. Но, оказывается, «сбрасывать со счетов» старый закон еще рано. Федеральным законом от 29.11.2004 N 141-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» (далее - Закон N 141-ФЗ) приняты поправки в Налоговый кодекс РФ. В частности, он дополнен главой 31 «Земельный налог».
Впрочем, большинству налогоплательщиков беспокоиться пока не стоит: ведь в соответствии с Налоговым кодексом земельный налог отнесен к местным налогам и вводится в действие актами (законами) представительных органов муниципальных образований и законами городов Москвы и Санкт-Петербурга. А те в свою очередь должны принять и официально опубликовать местный закон за месяц до начала соответствующего налогового периода, т.е. до 1 января 2005 г. (п. 1 ст. 5 НК РФ).
Так что подавляющее большинство землевладельцев и землепользователей в 2005 г. будут считать земельный налог по старым правилам. А у органов местного самоуправления появится время подумать над размерами налоговых ставок (правда, в пределах, установленных ст. 394 НК РФ), порядком и сроками уплаты налога (авансовых платежей), а также установить налоговые льготы, основания и порядок их применения.
Все перечисленные условия и элементы обложения земельным налогом отнесены к ведению муниципальных образований и городов федерального значения (п. 2 ст. 387 НК РФ).
Окончательный же переход на новую систему уплаты земельного налога, по-видимому, состоится только в 2006 г., так как Закон РФ от 11.10.91 г. N 1738-1 «О плате за землю» (далее - Закон о плате за землю) утрачивает силу с 1 января 2006 г. (п. 2 ст. 2; п. 6 ст. 8 Закона N 141-ФЗ).
Таким образом, с 1 января 2005 г. в тех муниципальных образованиях, где успели принять местные законы, земельный налог должен уплачиваться в соответствии с главой 31 НК РФ, о чем прямо говорится в ст. 3 Закона N 141-ФЗ, а на остальных территориях по-прежнему применяется Закон о плате за землю.
С большой долей вероятности можно сказать, что большинство налогоплательщиков нашей страны будут платить в 2005 г. земельный налог по старым правилам.
Для них будет интересно узнать, что в 2005 г. применяются действовавшие в 2004 г. размеры ставок земельного налога (за исключением земельного налога на земли сельскохозяйственного назначения), увеличенные на коэффициент 1,1 (ст. 4 Закона N 141-ФЗ).
Исключение составят, пожалуй, только москвичи.
Пытаясь успеть за событиями, московские законотворцы ухитрились обогнать сами себя: Закон города Москвы от 24.11.2004 г. N 74 «О земельном налоге» оказался принятым на пять дней раньше федерального. Так что, учитывая норму части второй п. 5 ст. 3 НК РФ о том, что местные налоги и сборы должны устанавливаться в соответствии с Налоговым кодексом, юридическая сила данного документа оказывается под большим вопросом. Ведь Закон N 141-ФЗ привнес в систему уплаты земельного налога ряд новаций.
Главное отличие нового земельного налога от предыдущего заключается в том, что налоговой базой теперь стала кадастровая стоимость земельных участков (ст. 390 НК РФ). Стало быть, тем муниципалитетам, на территории которых кадастровая оценка земельных участков еще не завершена, придется закончить ее не позднее ноября текущего года.
В соответствии со ст. 388 НК РФ плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками только на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Напомним, что согласно ст. 20 Земельного кодекса РФ в постоянное (бессрочное) пользование земельные участки передаются юридическим лицам, имеющим в своем составе государственный (муниципальный) элемент: государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления.
А пожизненное наследуемое владение могло возникнуть у граждан до введения в действие Земельного кодекса, но в силу ст. 21 ЗК РФ сохранило свое действие.
С земельных участков, находящихся на праве безвозмездного срочного пользования у организаций и физических лиц, земельный налог исходя из норм НК РФ уплачивать не нужно. То же касается и земель, переданных по договору аренды.
Объектом налогообложения согласно ст. 389 НК РФ признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.
При этом земли, изъятые из оборота или ограниченные в обороте, объектом налогообложения не являются.
Здесь следует отметить, что в силу п. 2 ст. 6 ЗК РФ для включения земельного участка в земельно-правовые отношения и, как следствие, признания его объектом налогообложения земельный участок должен быть индивидуально определен. То есть он должен иметь закрепленные в правоустанавливающих документах границы, местоположение, площадь, целевое назначение и разрешенное использование. Все указанные данные учитываются в системе земельного кадастра.
Из сказанного можно сделать вывод, что если земельный участок не включен в Государственный земельный кадастр в порядке, установленном ст. 70 ЗК РФ и Федеральным законом от 02.01.2001 N 28-ФЗ «О государственном земельном кадастре», то такой участок объектом налогообложения признаваться не может, так как моментом возникновения или моментом прекращения существования земельного участка как объекта государственного кадастрового учета в соответствующих границах является дата внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр земель.
Налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год (п. 1 ст. 393 НК РФ).
Налоговая база, соответствующая кадастровой стоимости земельного участка, определяется по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Организациям и предпринимателям придется считать земельный налог самостоятельно, используя сведения земельного кадастра. А вот граждане, не являющиеся предпринимателями, будут платить налог на основании уведомлений из налоговой инспекции.
Для этого органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, обязаны до 1 марта 2005 г. сообщить в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, а также о лицах, на которых зарегистрировано право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на эти земельные участки, по состоянию на 1 января 2005 г. (п. 4 ст. 391 НК РФ, п. 5 ст. 8 Закона N 141-ФЗ).
В случае отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки налогоплательщики по земельному налогу определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных физическим или юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (п. 4 ст. 8 Закона N 141-ФЗ).
Предельные ставки земельного налога установлены в ст. 394 НК РФ. Для сельскохозяйственных земель, земель, занятых жилищным фондом, предоставленных для жилищного строительства или для ведения личного подсобного хозяйства, ставка не должна превышать 0,3%, для всех остальных земельных участков - 1,5%.
Местные власти вправе также устанавливать дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категории земель.
По сравнению с Законом о плате за землю в главе 31 НК РФ сокращен перечень организаций и физических лиц, которые освобождаются от обложения земельным налогом.
Перечень категорий льготников сведен теперь всего к восьми пунктам. Так, от уплаты земельного налога освобождаются:
1) организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Министерства юстиции РФ - в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения функций;
2) организации - в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования;
3) организации - в отношении земельных участков, непосредственно занятых объектами, имеющими мобилизационное назначение;
4) религиозные организации - в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения;
5) общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, - в отношении земельных участков, используемых ими для осуществления уставной деятельности;
6) организации народных художественных промыслов - в отношении земельных участков, находящихся в местах традиционного бытования народных художественных промыслов и используемых для производства и реализации изделий народных художественных промыслов;
7) физические лица, относящиеся к коренным малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, а также общины таких народов - в отношении земельных участков, используемых для сохранения и развития их традиционного образа жизни, хозяйствования и промыслов;
8) научные организации Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств - в отношении земельных участков, находящихся под зданиями и сооружениями, используемых ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности.
Причем для объектов мобилизационного назначения (п. 3) и научных организаций (п. 8) льгота сохранится только до 2006 г. (ст. 9 Закона N 141-ФЗ).
Что касается организаций инвалидов, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов, то они также освобождаются от налогообложения при условии, что среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%.
Но это относится только к земельным участкам, используемым ими для производства и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг).
А учреждениям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации инвалидов, льгота предоставляется в отношении земельных участков, используемых ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.
Впрочем, указанный перечень льготников представляется весьма условным. Ведь Налоговый кодекс делегировал право устанавливать налоговые льготы для отдельных категорий налогоплательщиков, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы, представительным органам муниципальных образований (часть вторая п. 2 ст. 387 НК РФ).
Глава 31 установила специальную льготу для определенных категорий граждан - владельцев земельных участков. Льгота заключается в уменьшении исчисленной налоговой базы на не облагаемую налогом сумму в 10 000 руб. на одного налогоплательщика на территории одного муниципального образования.
Эта льгота распространяется на семь категорий граждан (п. 5 ст. 391 НК РФ), а именно на:
1) Героев Советского Союза, Героев Российской Федерации, полных кавалеров ордена Славы;
2) инвалидов, имеющих III степень ограничения способности к трудовой деятельности, а также лиц, которые имеют I и II группу инвалидности, установленную до 1 января 2004 г. без вынесения заключения о степени ограничения способности к трудовой деятельности;
3) инвалидов с детства;
4) ветеранов и инвалидов Великой Отечественной войны, а также ветеранов и инвалидов боевых действий;
5) физических лиц, имеющих право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом РФ от 15.05.1991 N 1244-1 «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС» (в редакции Закона РФ от 18.06.1992 N 3061-1), в соответствии с Федеральным законом от 26.11.1998 N 175-ФЗ «О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча» и в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2002 N 2-ФЗ «О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне»;
6) физических лиц, принимавших в составе подразделений особого риска непосредственное участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах;
7) физических лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь или ставших инвалидами в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику.
Предоставление льготы по земельному налогу, равно как и уменьшение налоговой базы на не облагаемую налогом сумму, производится на основании документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы, представляемых налогоплательщиком в налоговый орган по месту нахождения земельного участка (п. 6 ст. 391, п. 10 ст. 396 НК РФ).
Если в результате размер не облагаемой налогом суммы превышает размер налоговой базы, определенной в отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю (п. 7 ст. 391 НК РФ).
Отчетными периодами для налогоплательщиков - юридических лиц и предпринимателей признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Причем муниципалитеты вправе не устанавливать отчетный период совсем.
Сумма земельного налога исчисляется по истечении отчетного года.
Расчет производится путем умножения кадастровой стоимости земельного участка на налоговую ставку (т.е. определяется процентная доля налоговой базы, соответствующая налоговой ставке).
Муниципальные образования при установлении земельного налога вправе предусмотреть уплату авансовых платежей в течение налогового периода. Для граждан число авансовых платежей в налоговом периоде не должно превышать двух.
Для юридических лиц и предпринимателей ограничения числа авансовых платежей в налоговом периоде не предусмотрено. Но если для них в соответствии с п. 2 ст. 393 НК РФ установлен отчетный период - квартал, то суммы авансовых платежей по налогу по истечении I, II и III квартала текущего года исчисляются как одна четвертая процентной доли (соответствующей налоговой ставке) кадастровой стоимости участка по состоянию на 1 января текущего года.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной по истечении налогового периода, и суммами уплаченных в течение отчетного года авансовых платежей.
Организации и предприниматели представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка по окончании года налоговую декларацию по земельному налогу, а также по окончании каждого отчетного периода налоговый расчет по авансовым платежам (ст. 398 НК РФ).
Формы налоговой декларации и налогового расчета по авансовым платежам должны быть утверждены Минфином России.
Налоговые декларации представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за отчетным.
Расчеты сумм по авансовым платежам по земельному налогу представляются налогоплательщиками в течение отчетного года не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим кварталом.
Налоговым кодексом предусмотрен ряд особенностей исчисления земельного налога.
Во-первых, исчисление суммы налога (авансового платежа) в отношении земельного участка, по которому предоставляется право на налоговую льготу, производится с учетом коэффициента. Коэффициент определяется как число полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, деленное на 12. При этом месяц возникновения права на налоговую льготу, как и месяц прекращения указанного права, принимаются за полный месяц.
Аналогично расчет налога производится и в случае возникновения или прекращения у налогоплательщика прав на участок в течение налогового периода. Но в отличие от первого случая, если возникновение (прекращение) указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. А если возникновение (прекращение) прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, то за полный месяц принимается месяц прекращения прав.
ПРИМЕР 1.
Право на земельный участок возникло у организации 10 марта 2005 г. Это право определяется по дате внесения записи в Единый государственный реестр земель.
Для расчета коэффициента март принимается как полный месяц нахождения участка в собственности организации.
Коэффициент будет равен 0,8 (10 мес. : 12 мес.).
Предположим, что право на участок возникло у организации 25 марта 2005 г. В этом случае март не принимается в качестве полного месяца и подсчет начинается с апреля 2005 г. В этом случае коэффициент будет равен 0,75 (9 мес. : 12 мес.).
ПРИМЕР 2.
Организация продала земельный участок, и 10 апреля 2005 г. об этом в Единый государственный реестр земель внесена соответствующая запись.
Для расчета коэффициента времени нахождения участка в собственности организации апрель не учитывается.
Коэффициент будет равен 0,25 (3 мес. : 12 мес.).
Предположим, что право на участок в связи с продажей прекращено у организации 25 апреля 2005 г. В этом случае апрель принимается в качестве полного месяца нахождения участка в собственности организации. В этом случае коэффициент будет равен 0,33 (4 мес. : 12 мес.).
Во-вторых, в отношении земельного участка (его доли), перешедшего к гражданину по наследству, налог исчисляется начиная с месяца открытия наследства.
В третьих, особый порядок налогообложения предусмотрен для участков, приобретаемых для жилищного строительства.
В зависимости от целей приобретения Налоговый кодекс выделяет:
а) земельные участки, приобретенные в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства;
б) участки, приобретенные в собственность (как физическими, так и юридическими лицами) для всех других случаев жилищного строительства.
Для участков, приобретенных в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, земельный налог уплачивается по ставкам, предусмотренным главой 31, если срок проектирования и строительства не превышает 10 лет. В случае превышения этого срока начинает применяться повышающий коэффициент 2 к ставке налога. А вот для участков, приобретенных в собственность (как физическими, так и юридическими лицами) для всех других случаев жилищного строительства, применение повышающих коэффициентов другое.
Земельный налог уплачивается в двукратном размере в течение первых трех лет строительства. Если строительство продолжается более трех лет, ставка налога увеличивается до четырехкратного размера. Однако если жилой дом построен менее чем за три года, то земельный налог, уплаченный по двукратной ставке, пересчитывается исходя из обычной ставки и излишне уплаченные суммы налога возвращаются.
Еще раз обратим внимание, что все изложенное выше касается только тех налогоплательщиков, на территории которых приняты законы субъектов РФ о введении нового земельного налога. Для подавляющего большинства налогоплательщиков в 2005 г. порядок уплаты налога остается прежним.
При этом нужно учитывать, что, несмотря на сохранение в 2005 г. в целом действия Закона о плате за землю, в него также внесены изменения.
В частности, утратили силу статьи 13, 18 и 19 указанного Закона.
Кроме того, в ст. 3 Закона N 141-ФЗ включена оговорка о том, что при введении с 1 января 2005 г. муниципальными образованиями на своих территориях земельного налога Закон о плате за землю применению не подлежит, за исключением ст. 25.
Напомним, что в ст. 25 Закона о плате за землю установлена нормативная цена земли как показатель, характеризующий стоимость земельного участка определенного качества и месторасположения исходя из потенциального дохода за расчетный срок окупаемости. В соответствии с прежним Законом нормативная цена земли применялась при передаче (покупке и выкупе) государственной земли в частную собственность, наследовании, дарении земли, а также при получении банковского кредита под залог земельного участка.
Поскольку ст. 25 Закона о плате за землю в 2005 г. свое действие сохранила, то на этот период сохранился и порядок определения выкупной цены земельных участков, находящихся в государственной и муниципальной собственности в соответствии со ст. 36 ЗК РФ.
Следует также учитывать, что если кадастровая стоимость земли на территории муниципального образования не определена, то оно не вправе вводить и новый земельный налог. Дело в том, что тогда прежний расчет земельного налога применению не подлежит, а нормативная цена земли в силу ограниченного числа оснований ее применения может использоваться лишь для определения выкупной цены земли.

Л. ЗУЙКОВА, АКДИ «Экономика и жизнь»
http://www.akdi.ru/NALOG/pr_news/171.htm